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조세조약상 지급보증수수료의 법적 성격과 이중과세조정의 가능성 = Legal Nature of Guarantee Fees Under the Tax Treaty and the Possibility of Double Taxation Adjustment
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2023
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551-582(32쪽)
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지급보증수수료는 통상 외국 자회사가 현지에서 사용할 자금을 조달하기 위하여 현지 금융기관으로부터 금전을 대여받을 때 내국 모회사가 그 보증을 해 주는 대가로 외국 자회사로부터 지급받는 금원을 말한다.
내국법인의 외국 자회사가 현지에서 금융기관으로부터 자금을 차입할 때 지급보증을 해 준 대가로 수취하는 지급보증수수료에 관하여 외국이 이자소득으로 원천징수를 하는 사례가 있는데, 그 경우 내국법인이 해당 금액을 외국납부세액공제 받을 수 있을 것인지 여부가 국내외에서 논란이 되어 왔다.
이 글은 한국이 해당 외국과 사이에 OECD 모델조약에 따른 조세조약을 체결한 상황을 전제로 그런 경우 지급보증수수료를 이자소득으로 취급할 수 있을 것인지, 만일 한국과 해당 외국이 지급보증수수료의 법적 성격에 관하여 해석이 합치하지 않는 경우에도 조세조약에 의한 이중과세조정이 가능한 것인지의 문제를 살펴보았다.
논의를 간단히 정리해 보자면, 조세조약이 이자에 관하여 독자적인 개념 정의를 갖추고 있다고 볼 경우에는 모델조약의 이자 정의를 어떻게 해석할 것인지의 문제만 남는다. 지급보증수수료가 모델조약상 이자의 정의에 포섭되는지에 관하여 견해가 대립할 수 있으나 국외의 실무와 학설은 대체로 이자를 자본 대여의 대가로 해석하는 입장에 서 있으며 지급보증수수료가 그 범주에 포함되는 것에는 소극적으로 보는 입장이라고 평가할 수 있다. 따라서 원천지국이 지급보증수수료를 이자소득으로 취급하여 원천징수하였다면 그 원천징수한 세액에 관하여 거주지국이 이중과세를 조정할 의무는 없다고 보아야 할 것이다.
다음으로, 모델조약이 이자의 개념을 정의하고 있지 않거나 불충분하게 정의하고 있다고 보는 입장을 전제로, 쌍방체약국이 이자의 범위에 관하여 서로 다른 규정을 입법하고 있는 경우에는 모델조약 제3조 제2항에 따라 원천지국 내국세법이 적용될 수 있다. 원천지국이 지급보증수수료를 이자와 동일하게 취급하는 내국세법에 따라 원천징수를 하였다면 OECD의 새로운 접근방식을 취할 경우 거주지국은 이중과세를 조정해 줄 의무를 진다. 그러나 이 경우에도 거주지국은 모델조약 제3조 제2항에 규정된 ‘맥락’을 근거로 조세조약의 독자적 해석에 의해 이자 개념을 규명하여야 한다고 주장할 수 있고 원천지국의 내국세법 해석이 잘못되어 지급보증수수료를 이자로 포섭한 것이라고 다툴 수 있는데 이때에는 해석의 충돌에 해당하게 되어 상호합의절차에 의해 다툼을 해결할 수밖에 없다.
특히 성격결정의 충돌이나 해석의 충돌은 장래 다른 조세조약 관련 사건에서도 문제 될 수 있는 쟁점으로서 학계와 실무계의 지속적인 관심이 필요하다고 생각된다.
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