외국납부세액의 공제한도 산식(算式)인 이른바 ‘결손금 안분통산방식’의 문제점 = A Critical Examination of the ‘Loss Allocation Method’ in the Context of Foreign Tax Credit Limitation

국문 초록 (Abstract)

외국납부세액공제제도는 필연적 속성으로 공제한도를 둘 필요가 생기는데, 우리나라보다 높은 세율의 국가에 낸 외국법인세를 전액 공제해 준다면 이는 우리 세금으로 남의 나라에 대해 보조금을 주는 것과 마찬가지가 되므로 국내세율을 기준으로 국외원천소득에 대해 낸 세금의 공제한도를 정한다. 하지만 세율이 낮은 소득과 높은 소득이 섞여 교차공제가 가능하게 된다면 외국납부세액공제제도를 남용하는 결과에 이르므로 가급적 교차공제를 막을 수 있도록 추가적인 공제한도방식을 짤 필요가 있다. 또한 보충적 과세권을 충실히 확보하는 방식으로 공제한도방식을 둘 필요도 있다. 그런 관점에서 본다면 공제한도 설정과 관련해서 이념형으로 일괄한도방식, 건별한도방식이 있을 수 있고, 교차공제문제에 관한 이념형의 방안의 불완전성을 보완하기 위해 현실형의 공제한도방식으로 국별한도방식, 바스켓방식, 재구분방식 등이 나오게 되었다.
법인세법 시행규칙에 처음 등장하는 ‘결손금 안분통산방식’은 앞선 이념형에도, 현실형에도 속하지 않는 독특한 공제한도 설정방식인데, 단지 법인세법 시행규칙 별지 서식상 적용방법 예시의 기재에 터잡은 이 방식을 법인세법상 외국납부세액공제에 관한 정당한 해석으로 받아들일 수는 없다. 법에 명문규정이 없는 경우 올바른 해석론이 무엇인지에 대한 판례의 일응의 답은 “법인세법이 이미 정해둔 개념”을 활용하고, “법제도의 취지상 부당한 결과”가 되지 않도록 하라는 것이다. 이런 두 관점에서 살펴보면 한편으로, 일반적으로 통용되는 법인세법 개념과 규정체계의 측면에서 볼 때 국외원천소득이란 말에 (개념 측면이든 안분통산방식 측면이든) 결손금이라는 말이 들어갈 자리는 마땅치 않다. 법인세법상 내국법인의 각 사업연도 소득규정은 ‘각 사업연도의 소득(익금총액이 손금총액을 초과하는 금액)’과 ‘각 사업연도의 결손금(손금총액이 익금총액을 초과하는 금액)’을 준별하고 있고, 법인세법 시행령은 각 사업연도 소득규정을 국외원천소득 개념설정에 준용하므로, 국외원천‘소득’이라는 말에 국외원천‘결손액’이 들어간다고 말하기는 어렵기 때문이다. 다른 한편으로, 외국납부세액 공제한도의 제도적 취지(교차공제 방지, 국내자본유출 방지, 국내원천소득 잠식 방지) 등을 고려하더라도 결손금 안분통산방식은 ‘부당한 결과’를 낳는다. 결손금 안분통산방식의 전제가 되는 상황, 즉 일부 국외사업장에서는 소득이, 일부 국외사업장에서는 결손이 생긴 경우라면 고세율의 소득과 저세율의 소득을 뒤섞어 납세자의 국외원천소득의 양을 키워 그 공제한도는 늘린다는 경우 자체가 생기지 않아, 교차공제 방지라는 입법 취지와는 무관한 문제가 된다. 순수한 일괄한도방식이라면 저율과세되는 국외원천소득을 얻는 식의 투자를 유인할 우려, 국내자본유출 문제가 생기지만, 이미 국별한도방식을 택한 우리법 입장에서는 공제한도와 관련해서 ‘국외원천소득’의 범위를 추가로 늘릴 수 없기 때문에 위의 투자 왜곡을 생각하기 어렵다.
결손금 안분통산방식의 유일한 장점은 국내원천소득 잠식을 방지할 수 있다는 점이지만, 이는 당기에 국내원천소득 과세를 최대한 확보해 두려는 방식이어서 재구분방식 등 계속기업을 전제로 한 완화된 대응책보다 과격한 방안을 택함으로써 우리기업의 해외기업에 대한 경쟁 ...

다국어 초록 (Multilingual Abstract)

Foreign tax credit system inherently necessitates a credit limitation. If foreign corporate taxes paid in countries with higher tax rates than Korea were fully credited, it would effectively amount to subsidizing other countries with our tax revenue. Therefore, the credit limitation for foreign taxes paid on foreign-source income is set based on domestic tax rates. However, if low-tax and high-tax income are mixed, enabling cross-crediting, it could lead to abuse of the foreign tax credit system.
Loss allocation method is a unique approach regarding foreign tax credit limitation that does not belong to either the preceding ideal types or any practical types. It cannot be accepted as a legitimate interpretation of the foreign tax credit under the Corporate Tax Act. When explicit statutory provisions are absent, precedents of Supreme Court of Korea generally answers the question of correct interpretation by utilizing “concepts already established by the Corporate Tax Act” and ensuring that the result of interpretation does not become “unjust under the legislative intent of the corporate tax system.” Even though an advantage of the loss allocation method is preventing the erosion of domestic-source income, this approach undermines the competitive neutrality of Korean companies vis-à-vis their overseas counterparts. Furthermore, state intervention and interference in the choice between overseas branches and overseas subsidiaries could infringe upon the freedom of corporate activity. The lack of compensatory legal measures for the suppression of foreign tax credit rights due to domestic-source losses also makes it an unbalanced suppression targeting taxpayers, rendering it an undesirable response.
In conclusion, it is deemed inappropriate to adopt the loss allocation method󰡈which involves lots of normative and policy considerations󰡈solely through court interpretation rather than legislative resolution. If the issue of domestic-sourced income erosion brought significant and unfair outcomes, courts should not rigidly rely on the current, inherently flawed interpretation of loss allocation method. The proper approach is to resolve such cases by applying the principle of substance over form.