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조세조약의 해석과 적용―비엔나협약의 관점에서― = Interpretation of Tax Treaties ― In Light of the Vienna Convention ―
저자
송동진 (법무법인 위즈)
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2024
작성언어
Korean
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KCI등재
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학술저널
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243-307(65쪽)
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비엔나협약은 OECD 모델조약 제3조 제2항과의 긴밀한 연관 하에 조세조약의 해석에적용된다. 비엔나협약 제31조에 따르면, 조약은 전문 및 부속서를 포함한 조약문의 문맥및 조약의 대상과 목적으로 보아, 그 조약의 용어에 부여되는 통상적 의미에 따라 성실하게 해석되어야 한다. 그리고 후속합의, 후속실행 및 관련 국제법의 규칙도 문맥과 함께 고려되어야 한다. 위 협약 제32조에 따르면, 조약의 해석 시 일정할 수 있는 정도의 통상적 의미가 존재하는 경우에는 그것이 국내법상 의미에 우선하지만, 그렇지 않은 경우에는 국내법상 의미가 우선한다고 보는 것이 합리적이다. 대법원2018. 12. 27. 선고 2016두42883 판결은 한․미 조세조약상 정의되지 않은 ‘특허권의 사용’ 에 관하여 특허법상 통상적 의미의 존재를 이유로 구 법인세법 제93조 제9호 단서 후문에 따른 해석을 거부하였으나, 그와 달리 볼 여지가 있다.
셋째, 대법원 2021. 7. 21. 선고 2018두54408 판결은, 여러 가지 사정을 고려하여, 한․ 일 조세조약 제10조 제2항 (가)목 소정의 ‘이윤배분이 발생한 회계기간’이 ‘배당결의일이 속한 회계기간’이 아니라 ‘배당의 대상이 되는 회계기간’을 의미한다고 판시하였는데, 이는 해당 조약의 문맥, 대상 및 목적, 신의칙 또는 후속실행을 고려하여 통상적 의미가지시하는 것과 다른 해석을 취한 것이다. 이는 비엔나협약에 따른 조세조약의 해석에서통상적 의미의 기능이 다른 해석요소들과의 상호작용에 따라 일부 제한될 수 있음을 보여주는 예이다.
넷째, 일반적 상호합의는 조세조약으로부터 구체적으로 범위를 정하여 위임받은 사항에 관한 것이 아니므로, 법적 구속력이 인정되기 어렵다. 다만, 일반적 상호합의는 비엔나협약 제31조 제3항 (a)호의 후속합의로서 조세조약의 가능한 해석범위 내에서 행해진경우 원칙적으로 존중되어야 하므로, 사실상 법규와 유사한 지위에 있게 된다. 2017년개정된 OECD 모델조약에 따르더라도, 조세조약상 정의되지 않은 용어가 이미 기존의국내법상 의미에 의하여 보충되어 있는 상황에서 그와 다른 내용의 상호합의를 하는 것은 조세조약의 개정에 해당하는데, 상호합의의 주체는 일반적으로 국가를 대표할 권한이 없고, 상호합의에 대하여 국회의 동의 등 조약의 개정절차를 거치는 것을 기대하기곤란하므로, 국내법상 의미와 다른 상호합의는 일반적으로 효력이 없다고 보아야 할 것이다.
다섯째, 국제법상 상호주의는 비엔나협약 제31조 제3항 (c)호의 ‘관련 국제법의 규칙’ 으로서 조세조약의 해석 및 적용에 고려될 수 있다. 그러한 예로는 ① OECD 모델조약제3조 제2항에 따른 국내법과 조세조약상 맥락 간의 적용범위 획정 또는 균형추의 기능, ② 국내원천소득의 증명책임, ③ 조약의 배제 등을 들 수 있다.한 경우 조약의 교섭기록 및 조약 체결 시의 사정을 포함한 해석의 보충적 수단에 의존할 수 있다.
위와 같은 비엔나협약의 해석기준을 중심으로 조세조약의 몇 가지 쟁점에 관하여 검토한 결과는 다음과 같다.
첫째, 비엔나협약 제31조와 제32조에 따른 조세조약의 해석과 우리 국내세법에 대하여 인정되는 엄격해석이 동일한 것이라고 단정하기 어렵다. 오히려 비엔나협약에 따른조세조약의 해석은 엄격해석보다 더 유연한 것으로 볼 여지가 상당하다.
둘째, 조세조약상 정의되지 않은 용어에 관하여 해당 조약의 내용을 구성한다고 평가할 수 있는 ...
The Vienna Convention is applies to the interpretation of tax treaties under close relationship with Article 3, Paragraph 2 of the OECD Model Tax Convention. According to Article 31 of the Vienna Convention, a treaty shall be interpreted in good faith in accordance with the ordinary meaning given to the terms of the treaty in their context including the preamble and annexes, and in the light of its object and purpose. Subsequent agreement, subsequent practice and relevant rules of international law shall also be taken into account., together with the context. According to Article 32 of the above Convention, when interpreting a treaty, in certain cases, supplementary means of interpretation, including the preparatory work of the treaty and the circumstances of its concludion, may be relied upon.
The results of a review of several issues in the tax treaty, focusing on the interpretation standards of the Vienna Convention as above, are as follows.
First, it is difficult to conclude that the interpretation of tax treaties under Articles 31 and 32 of the Vienna Convention and the strict interpretation recognized for our domestic tax laws are the same. Rather, there is considerable room for the interpretation of tax treaties under the Vienna Convention to be viewed as more flexible than the strict interpretation.
Second, if a term that is not defined in a tax treaty has a common meaning that can be evaluated as constituting the content of the treaty, it takes precedence over the meaning under domestic law. However, in other cases, it is reasonable to consider that the meaning under domestic law takes precedence. Supreme Court decision 2016du42883, delivered on December 27, 2018, refused to take the interpretaion of ‘use of patent rights’, which is not defined under the Korea-US tax treaty based on the second sentence in the proviso of Article 93, Paragraph 9 of the former Corporate Tax Act on the grounds of the ordinary meaning of exists under the Patent Act. However, there is room to view it differently.
Third, the 2018du54408 decision of the Supreme Court, pronounced on July 21, 2021, ruled, taking into various circumstances that ‘accounting period for which the distribution of profit takes place’ prescribed in Article 10, Paragraph 2 (a) of the Korea-Japan Tax Treaty meant ‘the accounting period subject to dividends’ rather than the ‘accounting period to which the resolution date belongs’, which took a different interpretation from what the ordinary meaning dictates, taking into account the context, object and purpose of the relevant treaty, good faith principles, or subsequent practice. This is an example showing that the function of ordinary meaning in the interpretation of tax treaties under the Vienna Convention may be partially limited depending on the interaction with other elements of interpretation.
Fourth, since general mutual agreements do not concern matters delegated with a specific scope determined by a tax treaty, it is difficult for them to be recognized as legally binding. However, a general mutual agreement is a subsequent agreement pertaining to Article 31, Paragraph 3 (a) of the Vienna Convention, and should be respected in principle if made within the scope of possible interpretation of the tax treaty, so it is in fact in a similar position to a binding rule. Even in accordance with the OECD Model Convention revised in 2017, making a mutual agreement on terms not defined in the tax treaty, different from the meaning of existing domestic law, where such terms are already supplemented by domestic law, constitutes a revision of the tax treaty.
Since the subject of a mutual agreement generally does not have the authority to represent the state, and it is difficult to expect the mutual agreement to go through the treaty amendment process, such as the consent of the National Assembly, a mutual agreement that is different from the meaning of domestic law should generally be regarded as inval...
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