외국유한파트너쉽의 국내원천소득 과세에 대한 개선방안 = A Study on Improvement of Taxation of Domestic Source income of Foreign Limited Partnership
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2017
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Korean
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학술저널
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111-144(34쪽)
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본 연구에서는 외국유한파트너쉽의 국내원천소득 과세와 관련한 대법원의 판례 내용에서 다루어진 쟁점들과 외국유한파트너쉽과 관련한 법인세법상 신설규정의 적용에 있어서의 쟁점들을 논의하였다.
우선 실질귀속의 쟁점에 대하여 대법원은 외국유한파트너쉽이 고유의 사업목적을 가지고 사업활동을 함으로써 구성원의 개인성과는 별개로 권리ㆍ의무의 주체가 될 수 있는 독자적 존재로서의 성격을 가지고 있다는 것을 근거로 외국유한파트너쉽에 국내원천소득이 실질귀속된다고 판단하였다. 2012년도 개정 법인세법에서 국외투자기구를 통하여 국내원천소득이 지급되는 경우에는 그 국외투자기구가 실질귀속자로부터 제한세율 적용신청서를 제출받아 그 명세가 포함된 국외투자기구 신고서를 원천징수의무자에게 제출하도록 하는 규정이 신설되었는데, 동 규정을 국외투자기구를 통한 투자의 경우 무조건 그 상위투자자를 국내원천소득의 실질귀속자로 볼 것인지, 아니면 국외투자기구를 통한 투자의 경우에도 국외투자기구로 볼 것인지에 대한 쟁점이 존재한다. 동 해석에 대한 쟁점은 세법해석 측면의 모호함뿐 아니라 외국투자자의 국내투자에서의 예측가능성을 저해할 수 있다는 이유 때문에 합목적적인 해석을 통해 정리되어야 할 필요가 존재한다.
이와 관련하여 국외투자기구와 관련한 그동안의 국세청과 기획재정부의 해석 그리고 OECD 및 주요국의 국외투자기구에 대한 과세동향 등을 고려하였을 때, 국외투자기구를 통한 간접투자와 관련한 제한세율적용신청서 제출규정은 단순한 절차적 규정이 아니라 세법상 국외투자기구를 통한 투자라면 그 상위의 투자자를 기준으로 조세조약을 적용하고자 하는 실체적 규정으로 해석하는 것이 바람직해 보인다. 그리고 특수목적회사를 통한 국내자산 투자에서 특수목적회사 자체를 실질귀속자로 의제할 수 있는 요건들을 제시하였다.
외국유한파트너쉽의 단체분류와 관련한 쟁점에서는 대법원은 외국유한파트너쉽이 무한 책임사원과 유한책임사원으로 이루어져 있고, 구성원의 개인성과는 별개로 권리ㆍ의무의 주체가 될 수 있는 독자적 존재로서의 성격을 가지고 있다는 것을 이유로 우리 사법(私法)상합자회사와 유사한 단체로 판단하고 외국법인으로 보았다. 그런데 2013년 법인세법 개정에서 법인세법상 외국법인에 대한 구체적인 판단 기준을 열거함과 동시에 이러한 외국법인 분류기준의 적용은 조세조약 적용대상의 판정에 영향을 미치지 아니한다고 추가적으로 명시함으로서 단체분류의 문제와 소득의 실질귀속 문제는 별개로 보아야 한다는 사실을 명확히 하였다. 특히 법인세법상 시행령 제1조 제2항 제3호는 구성원과 독립하여 자산을 소유하거나 소송의 당사자가 되는 등 직접 권리ㆍ의무의 주체가 되는 단체를 외국법인의 정의규정으로 열거하고 있어서, 어디까지를 ‘독립하여’ 권리ㆍ의무의 주체가 된다고 보아야 하는지에 대한 쟁점이 여전히 존재한다. 그리고 동법 시행령 제1조 제2항 제4호는 외국단체가 「상법」 등 국내의 법률에 따른 법인인 경우의 그 외국단체를 외국법인으로 정의하고 있는데, 이러한 규정은 외국단체와 유사한 국내법상 단체가 여러 개 있거나 또는 전혀 없는 경우 판단의 어려움이 있다.
관련해서 독립하여 권리ㆍ의무의 주체가 된다고 보는 구체적인 기준에 대해서 열거하고, 외국단체의 사법(私法)상 판단의 어려움을 줄이기 위해 국세청장 고시 등을 통하여 외국단체의 분류에 대해 일일이 나열해 주는 것 또한 한가지 개선방안으로 제시하였다.
마지막으로 조세조약 적용과 관련해서 외국유한파트너쉽은 조세조약상 ‘인’에 해당하더라도 투과단체로 취급되는 경우에는 거주자의 정의를 충족하지 못하기 때문에, 외국유한 파트너쉽에 국내원천소득이 귀속된다고 보는 경우에 동 국내원천소득에 대해서는 조세조약상의 혜택을 받지 못하는 결과를 가져오게 된다. 이를 해결하기 위하여 동원 엔터프라이즈 판결과 TMW판결에서는 파트너쉽과 동일 국가의 거주자인 파트너의 비율에 해당하는 분에 대해서만 파트너쉽에 조세조약을 적용해 주는 취지로 판단하였다. 이는 한-미 조세조약의 기술적 설명을 제외하고는 조세조약의 해석상 자연스럽지 못하다.
관련해서 OECD 파트너쉽 보고서 및 미국모델조세조약의 입장대로 일방체약국에서 투과단체로 분류되는 단체를 통한 소득에 대해서는 외국유한파트너쉽의 투자자를 기준으로 조세조약을 반영할 수 있도록 조약을 개정하는 것을 고려할 필요가 있다. 또한 조약상 거주자로 구분되는 외국유한파트너쉽에 대해서는 이를 이용한 조세회피 방지를 위해 BEPS 프로젝트상의 LOB규정을 조약상 도입하는 것을 고려해 볼 수 있다.
This study discusses the issues dealt with in the Supreme Court Cases related to the domestic source income taxation of the foreign limited partnerships and the issues in the application of new provisions in the Corporate Income Tax Law related to foreign limited partnerships.
First of all, with respect to the issue of substantial ownership, the Supreme Court concluded that domestic source income belongs to the foreign limited partnership based on the fact that it has a character as a separate entity with rights and obligations apart from its partners.
According to the new provision introduced in the 2012 Revision of Corporate Income Tax Law, foreign investment vehicle shall submit an application for the reduced tax rate received from the beneficial owner to a withholding agency when the domestic source income is paid through the foreign investment vehicle. However, there is an issue on whether to interpret the investor of the foreign investment vehicle and foreign investment vehicle as a beneficiary of domestic source income. This issue should be resolved through a foregone interpretation because of the ambiguity of tax law interpretation and the possibility of hindering the predictability of foreign investors in domestic investment.
Considering the interpretation related to foreign investment vehicle issued by the Internal Revenue Service and the Ministry of Strategy and Finance and the taxation trends of OECD and other major countries for the foreign investment vehicle, it is desirable to interpret the abovementioned provision on submitting an application for reduced tax rate as a substantive regulation to apply the tax treaty to the investors of foreign investment vehicle rather than the simple procedural provision.
With respect to the issue on entity classification of foreign limited partnerships, the Supreme Court concluded that the foreign limited partnership is regarded as a foreign corporation because it consists of unlimited liability partners and limited liability partners and has independent existence with rights and obligations apart from its partners. However, in the 2013 Revision of Corporate Income Tax Law, specific standards for determining the foreign corporation were newly established and it stated that the application of entity classification standards of foreign corporation does not affect the determination on whether to apply the tax treaty.
In particular, Article 1-(2)(c) of the Enforcement Decree of the Corporate Income Tax Law defines a foreign corporation as an entity that has rights and obligations by possessing assets or becoming a party to a litigation independent from its investors. In this regard, there still is an issue on determining the scope of subject of the rights and obligations due to the unclear definition of ‘independence.’ In addition, Article 1-(2)(d) of the Enforcement Decree of the Corporation Income Tax Law defines a foreign corporation as a foreign entity in case the foreign entity is a corporation subject to domestic laws, such as “Commercial Act”. However, there are difficulties in determination of a foreign corporation if there are several groups or no group in domestic laws similar to foreign limited partnership.
These issues can be improved by two remedies; i) enumerating specific criteria to be independent in terms of rights and obligations, and ii) specifying the category (i.e., type of corporation) of each foreign entity through the notification of the National Tax Service.
Finally, in relation to the application of the tax treaty, the foreign limited partnership treated as “transparent entity” does not fall under the definition of the residents in the tax treaty even if the foreign limited partnership is a ‘person’ in the tax treaty. If the domestic source income is attributed to the foreign limited partnership which does not meet the definition of resident of tax treaty, the domestic source income will not be covered by the tax treaty.
In order to solve this problem, Dongwon Enterprise judgment and TMW judgment decided to apply the tax treaty to the partnership only for the partnership and those of the partners who are residents of the same country. This is not natural in the interpretation of the tax treaty except for the technical description of the US-Korea tax treaty.
Based on the OECD partnership report and the US model tax treaty, it is necessary to consider amending the treaty to reflect the tax treaty on the basis of investors of the foreign limited partnership when foreign limited partnerships classified as transparent entity. In addition, it is possible to consider introducing LOB regulations on the BEPS project into the treaty to prevent a tax avoidance of foreign limited partnership treated as a resident of tax treaty.
In the last, in relation to the application of the tax treaty, the foreign limited partnership treated as “transparent entity” does not meet the definition of the residents in the tax treaty even if the foreign limited partnership is ‘person’ in the tax treaty. If the domestic source income is attributed to the foreign limited partnership which does not meet the definition of resident of tax treaty, the domestic source income will not be covered by the tax treaty.
In order to solve this problem, Dongwon Enterprise judgment and TMW judgment decided to apply the tax treaty to the partnership only for the partnership and those of the partners who are residents of the same country. This is not natural in the interpretation of the tax treaty except for the technical description of the US-Korea tax treaty.
In relation to the OECD partnership report and the US model tax treaty, it is necessary to consider amending the treaty to reflect the tax treaty on the basis of investors of the foreign limited partnership when foreign limited partnerships classified as transparent entity. And it is possible to consider introducing LOB regulations on the BEPS project into the treaty to prevent tax avoidance of foreign limited partnership treated as a resident of tax treaty.
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